La comptabilisation d’un contrat de fourniture d’électricité auprès d’un parc éolien en IFRS 16

Par Lionel Escaffre, professeur à l’Université d’Angers, commissaire aux comptes associé, groupe Y Paris

L’IFRS-IC confirme que le client d’un parc éolien acquiert une capacité de production sans pour autant être locataire des actifs de production.

Une des difficultés de l’application d’IFRS 16 réside dans l’identification d’un contrat de location qui peut être sous-jacent à un contrat de prestation de service. Ce cas a été posé dans le cadre d’un contrat de fourniture d’énergie généré par un parc éolien. A ce titre, l’IFRS-IC a été sollicité pour le traitement comptable et sa réponse est assez riche d’enseignements pour repérer l’existence ou non d’un contrat de location.

Selon IFRS 16 ($ B9a), il est indiqué que « pour déterminer si un contrat de location confère le droit de contrôler l’utilisation d’un actif déterminé (voir les paragraphes B13 à B20) pour une période donnée, l’entité doit apprécier si, tout au long de la durée d’utilisation, le client détient les deux droits suivants le droit d’obtenir la quasi-totalité des avantages économiques découlant de l’utilisation de l’actif identifié ». Outre, la définition d’actif identifié qui est assez simple à percevoir (définition dans le contrat et mis à disposition auprès du client), la notion de contrôle des avantages économiques générés par l’action en question est toujours délicate en pratique malgré les indications mentionnées dans la norme FRS 16 (S B21, B22 et B23).

La saisie de l’Ifric porte sur client courtier en énergie qui contractualise le droit d’utiliser un parc éolien sur une période de 20 ans fixée dans la convention. Le propriétaire du parc éolien est en conséquence le fournisseur du courtier. La convention est enregistrée sur un marché d’électricité au sein duquel les achats et ventes d’électricité sont réalisés de manière effective au moyen d’une infrastructure en réseau. Ces offres et demandes d’énergie assurent la fixation de prix à l’instar du fonctionnement du MATIF pour les matières premières en France par exemple.

L’IFRS-IC a observé que le client a un droit d’obtention des crédits d’énergie renouvelable mais il n’a pas un droit permettant d’obtenir la quasi-totalité des avantages économiques découlant de l’utilisation du parc éolien.

Le contrat consiste en un échange le prix au comptant par mégawatt d’électricité que le parc éolien est en mesure de produire sur le marché contre un prix fixe par mégawatt. Le fournisseur bénéficie d’un prix fixe par mégawatt pour l’électricité produit par le parc éolien au sein du réseau du marché, le client paye au fournisseur l’écart entre le prix fixe et les prix au comptant par megawatt pour une quantité d’électricité constaté et encadré dans le contrat. Au titre du contrat, le client perçoit tous les crédits d’énergie renouvelable qui correspondent à l’usage du parc éolien.

Le client est-il bénéficiaire d’une transaction d’électricité ou est-il preneur d’une infrastructure éolienne

La question est donc de savoir si le client est bénéficiaire d’une transaction d’électricité ou s’il est en réalité un preneur d’une infrastructure éolienne en application de la norme IFRS 16. Si un actif est effectivement identifié, le contrôle des avantages économiques est plus incertain.

L’IFRS-IC a conclu que, dans le cadre de cette typologie de conventions, le client n’a pas le droit d’obtenir significativement tous les avantages économiques de l’utilisation du parc éolien.

Il est mentionné dans la norme IFRS 16 (ş B21) que « pour contrôler l’utilisation d’un actif identifié, le client doit détenir le droit d’obtenir la quasi-totalité des avantages économiques découlant de l’utilisation de l’actif tout au long de la durée d’utilisation (par exemple, en ayant l’usage exclusif de l’actif tout au long de sa durée d’utilisation). Le client peut tirer des avantages économiques de l’utilisation de l’actif directement ou indirectement de différentes façons, notamment en utilisant, détenant ou sous-louant l’actif. Les avantages économiques tirés de l’utilisation de l’actif comprennent la production principale et les sous-produits qui en sont issus (y compris les flux de trésorerie découlant potentiellement de ces éléments) et les autres avantages économiques liés à l’utilisation de l’actif qui pourraient découler d’une transaction commerciale avec un tiers ».

Ce type de contrat est assimilable à un droit sur une capacité de production mais pas sur l’utilisation de la totalité de la production générée par le parc éolien Pour l’IFRS-IC, les avantages économiques créés par le fonctionnement du parc éolien comprennent l’électricité produite et des crédits d’énergie renouvelable. L’IFRS-IC note aussi que le client paye au fournisseur les écarts de prix comptant et fixe sur une durée de 20 ans définie par les parties. L’IFRS-IC a observé que le client a un droit d’obtention des crédits d’énergie renouvelable mais il n’a pas un droit permettant d’obtenir la quasitotalité des avantages économiques découlant de l’utilisation du parc éolien. Autrement dit, il ne dispose pas d’un droit d’acquisition de la totalité de l’électricité produite par le parc éolien pendant la durée de l’accord. Le contrat est assimilable à un droit sur une capacité de production mais pas sur l’utilisation de la totalité de la production générée par le parc éolien.

L’IFRS-IC a donc conclu que, dans le cadre de cette typologie de conventions, le client n’a pas le droit d’obtenir significativement tous les avantages économiques de l’utilisation du parc éolien. Par conséquent, le contrat n’est pas un contrat de location tel que défini par IFRS 16. Ce contrat est un contrat de prestation d’approvisionnement d’électricité dont le produit doit être traité selon la norme IFRS 15. L’IFRS-IC a confirmé que la norme IFRS 16 est, de ce point de vue, suffisamment claire dans son application pour ne pas nécessiter un texte d’interprétation ou un amendement à la norme en vigueur actuellement.